Tisztelt Ügyfelünk!
Felhívjuk szíves figyelmét, hogy ha a NAV következő oldalain 2018. január 1-je után közzétett tájékoztatóknak megfelelően jár el, akkor az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény 247. §-a alapján jogkövetkezmény az Ön részére nem állapítható meg. A fentiek alkalmazása az esetleges adóhiány megfizetése alól nem mentesít.
Nemzeti Adó- és Vámhivatal
Behajthatatlan követelés miatti áfa csökkentés lehetősége
Az áfatörvény 2020. január 1-jén hatályba lépő módosítása [1] lehetőséget teremt az adóalanyok számára, hogy önellenőrzés keretében az általános forgalmi adó alapját utólag csökkentsék a behajthatatlan követelésként elszámolt ellenérték egészének vagy részének adót nem tartalmazó összegével. Ennek feltételei vannak, melyeket szintén az áfatörvény határoz meg.
Az adóalap-csökkentés elszámolása eladói oldalon érinti az adóalany partnerét, az adóalany vevőt is.
I. Első lépésként mérlegelni kell, hogy az adott követelés megfelel-e a behajthatatlan követelés áfatörvényben meghatározott fogalmának.
Mi a behajthatatlan követelés az áfatörvény alkalmazásában?
Az áfatörvény meghatározása értelmében [2]„behajthatatlan követelés: termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás alapján keletkezett, követelésként fennálló ellenérték vagy részellenérték adót is tartalmazó összege, amelyet a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója ekként számol el nyilvántartásában az alábbi okok valamelyike alapján:
a) a követelésre az adós ellen vezetett végrehajtás során nincs fedezet vagy a talált fedezet azt csak részben fedezi,
b) a követelést a hitelező a csődeljárás, a felszámolási eljárás, az önkormányzatok adósságrendezési eljárása során egyezségi megállapodás keretében elengedte,
c) a követelésre a felszámoló által adott írásbeli igazolás (nyilatkozat) szerint nincs fedezet, feltéve, hogy a felszámolás kezdő időpontja óta legalább 2 év telt el,
d) a követelésre a felszámolás, az adósságrendezési eljárás befejezésekor vagyonfelosztási javaslat szerinti értékben átvett eszköz nem nyújt fedezetet.”
Az általános forgalmi adózás rendszerében nem a számviteli törvény fogalma irányadó elsődlegesen, hanem a fenti meghatározásra kell figyelemmel lenni, amikor az adóalap-csökkentés lehetőségét mérlegeljük. Ebből látható, hogy lényegében akkor nyílhat lehetőség adóalap-csökkentésre ezen a jogcímen, ha már nyilvánvaló, hogy a követelés nem fog megtérülni, vagyis véglegesen behajthatatlanná vált.
A fogalom-meghatározásból fakadó fontos körülmények, követelmények
Behajthatatlan követelés címén az áfatörvénybeli definícióra figyelemmel az alábbi körülményekre tekintettel csökkenthető az adó alapja:
A fogalom-meghatározásból következő körülményt, hogy véglegesen nem térült meg a követelés, a következő dokumentumokkal lehet alátámasztani:
Ezek az említett dokumentumok az adott eljárásra jellemző, annak során keletkező dokumentumok.
II. Második lépésként meg kell vizsgálni, hogy megfelel-e, eleget tud-e tenni az adóalany az adóalap-csökkentéssel összefüggésben támasztott, áfatörvényben előírt további feltételeknek.
Az utólagos adóalap-csökkentés lehetősége érdekében az értékesítést teljesítő adóalanyra és annak vevő partnerére vonatkozó feltételeket az áfatörvény 77. § (7)-(10) bekezdései határozzák meg.
„Különös tekintettel a rendeltetésszerű joggyakorlás elvére, az adó alapja utólag csökkenthető a behajthatatlan követelésként elszámolt ellenérték egészének vagy részének adót nem tartalmazó összegével a következő feltételek együttes teljesülése esetén:
a termék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője nem szerepel a nagy összegű adóhiánnyal vagy a nagy összegű adótartozással rendelkezők adóhatóság holnapjáról lekérdezhető adatbázisában a behajthatatlan követelésként történő elszámolás alapjául szolgáló termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítésének időpontjában és az azt megelőző egy évben,
Hogyan lehet ezeknek megfelelni ?
Ennek a feltételnek folyamatosan fenn kell állnia. Nincs mód adóalap-csökkentésre, ha a felek – az eladó és a vevő – jelenleg már független felek, de a korábbiak folyamán (akár a teljesítés időpontjában vagy azt követően) egymással az előzőekben említett jogviszonyban álltak.
- valamint akkor sem, ha az ügylet teljesítési időpontjában és az azt megelőző egy évben szerepel a nagy összegű adóhiánnyal vagy nagy összegű adótartozással rendelkezők adóhatóság honlapjáról lekérdezhető adatbázisában [11].
Az adószám a NAV honlapján elérhető adatbázisban ellenőrizhető. Általánosan irányadó, hogy alapvetően az ügylet megkötésekor kell, célszerű, a gazdasági életben általánosan elvárható kellő körültekintéssel eljárni, és ennek keretében a partner adószámát ellenőrizni. Ha például a beszerző, igénybevevő adószámát a teljesítést megelőzően törölték, de a teljesítést megelőzően azt újra megállapították, ez nem zárja ki az adóalap-csökkentést.
Az adóalap-csökkentés végrehajtása érdekében amennyiben az adóalany a partnere adószámát illetően utólag is meg kíván győződni arról, hogy az ügylet teljesítési időpontjában az adószám törölt volt-e, az alábbiakra szükséges figyelemmel lenni:
Az Art. alapján közzéteendő szankciós jelleggel törölt státuszban nyilvántartott adószámok [12] listájában kizárólag azok az adószámok szerepelnek, amelyeket a lekérdezés időpontjában ekként tart nyilván a NAV. Ez naponta frissül. Az Igazságügyi Minisztérium által üzemeltetett Cégszolgálati lekérdező felületen (https://www.e-cegjegyzek.hu) az adószám törzsszám részének feltüntetésével nyilvános információként jelenik meg, ha az ügyfél adószámát az adóhatóság szankciós jelleggel törölte. Az erre vonatkozó információkat a cégjegyzék 21. rovata tartalmazza, ahol a másolati adatok lekérésével lehetőség nyílik arra, hogy az adószám változásának időben egymás utáni folyamatát is megtekinthesse a kérelmező. Ugyanez a rovat tartalmazza továbbá az adószám szankciós törlése illetve ennek közzététele időpontját is.
A nagy összegű adóhiánnyal [13] vagy a nagy összegű adótartozással [14] rendelkezők – az adott ügylet teljesítési időpontjára visszamenőlegesen – lekérdezhető adatbázisát a NAV a honlapján elérhetővé teszi 2015. január 1-jére visszamenőleg.
Figyelem! A felek személyét illetően meghatározott feltételekkel összefüggően teljesítési időpontnak az áfatörvény szerinti teljesítés minősül, főszabály szerint, amikor az ügylet tényállásszerűen megvalósul.
A „megelőző egy év” alatt 365 napot kell érteni ebből a szempontból, nem naptári évet. A bevallás benyújtásának pedig ténylegesen az önellenőrzés benyújtásának napja tekintendő, nem annak benyújtási határideje.
Az adóalap-csökkentés lehetőségének további feltétele, hogy az ellenérték megfizetésének esedékessége óta legalább egy év elteljen [15].
Értelemszerűen nem adódhat adóalap-csökkentési lehetőség abban az esetben sem, ha a teljesítés után az adóalany az általános forgalmi adót nem vallotta be és fizette meg a költségvetés felé.
A partnernek küldött előzetes írásbeli értesítés, mint az egyik fontos feltétel, adattartalma a következő [18]:
Fontos, hogy az áfatörvényben előírt összes feltételnek együttesen teljesülnie kell ahhoz, hogy az adóalap-csökkentést ezen a jogcímen az értékesítő adóalany megvalósíthassa, elszámolhassa.
E mellett figyelemmel kell lenni a rendeltetésszerű joggyakorlás elvére, visszaélésszerűen nem kerülhet sor a csökkentésre.
Az áfatörvény rendelkezései az adóalany vevőkkel bonyolított ügyletekkel kapcsolatos adóalap-csökkentés esetkörére vonatkoznak.
Fontos, hogy a behajthatatlan követelésen alapuló adóalap-csökkentés gyakorlása során a fizetendő adó alapja nem módosítható elévült időszakot érintően.
III. Harmadik lépés – Az adóalap-csökkentés elszámolása, bevallása, nyilatkozat teljesítése
Az értékesítő, az adóalap-csökkentést elszámoló adóalany feladatai
Az adóalany a behajthatatlan követelésre alapozott adóalap-csökkentését nem az aktuális, a csökkentés elszámolásának időpontját tartalmazó áfabevallásban végezheti el, hanem önellenőrzés keretében. Ennek oka, hogy az áfatörvény adóalap és fizetendő adó utólagos csökkentésének elszámolására vonatkozó (önellenőrzés mellőzését és az aktuális/megjelölt adómegállapítási időszakban történő elszámolást lehetővé tevő) rendelkezései [20] között nem szerepel ez a tényállás. A behajthatatlan követelés miatti adóalap-csökkentés értesítési kötelezettséggel jár, nem igényel azonban számlahelyesbítést vagy érvénytelenítést. A felek között a teljesítés, a ki nem fizetett ellenérték követelhetősége ugyanis változatlanul fennáll. A partner korrekciójának alapját megfelelően szolgálja az előzőekben említett előzetes írásbeli értesítés.
Az önellenőrzést az önellenőrzéssel érintett időszakra vonatkozó, az adott évre rendszeresített áfabevallás keretében, az adott tárgyévi bevalláshoz kialakított nyilatkozattétel kíséretében végezhetik el az adóalanyok. A nyilatkozatokat az áfabevallás részeként rendszeresített nyomtatvány-részben kell megtenni. Erre nemcsak a 2020 évi, a 2065 számú bevallás, hanem a 2016 – 2019 évek bevallásai is fel lesznek készítve.
Az adóalapot csökkenteni kívánó adóalanynak a nyomtatványon nyilatkozni kell [21]:
Ismételten felhívjuk a figyelmet arra, hogy abból következően, hogy a nyomtatványon a feltüntetendő adatok között a termékbeszerző, szolgáltatást igénybevevő adószámát is fel kell tüntetni, adószámmal nem rendelkező, nem adóalany partner esetében behajthatatlan követelés jogcímén az adóalap nem csökkenthető.
Mi a teendő, ha utóbb, az adóalap-csökkentés elszámolását követően a vevő mégis fizet?
Az áfatörvény azt is rendezi, hogyan kell eljárni, ha az adóalany partnere, a vevő az adóalap korrekciójának elvégzését követően mégis fizet, megtéríti a korábban ki nem fizetett ellenértéket vagy annak egy részét. Ez a körülmény ismételt önellenőrzést és ennek keretében adóalap növelést (a csökkentett adóalap visszarendezését) von maga után. Erre utal az áfatörvény ezzel kapcsolatos rendelkezése [22], melynek megfogalmazása szerint a megtérített ellenérték vagy részellenérték adóval csökkentett összegének erejéig az adóalap utólagos csökkentése nem alkalmazható. Az ismételt önellenőrzést az adóalanynak ebben az esetben is az áfabevallásban, az erre a célra rendszeresített nyomtatvány-részben, nyilatkozattétellel kell kísérni, amelyen a beszerző partnere nevét, adószámát és a megtérített ellenérték, részellenérték adóval csökkentett összegét kell feltüntetnie.
A levonható adó korrekciója a vevő oldalán
Az ügyletet teljesítő adóalany behajthatatlan követelés címén történő adóalap-csökkentésének következményeként szükségessé válik, hogy a másik oldalon, a vevőnél, vagyis a nem fizető adóalanynál az ügylethez kapcsolódóan eredetileg levonható adó is kiigazításra kerüljön.
Emiatt írja elő az áfatörvény,
[23] hogy amennyiben az ügyletet teljesítő adóalany behajthatatlan követelés
címén utólag csökkenti az adóalapját, ez a vevő szempontjából az eredetileg levonható
előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezők utólagos változásának
minősül.
Az áfatörvény a levonható adó utólagos módosulásának elszámolására vonatkozó,
jelen esetben is alkalmazandó rendelkezése
[24] alapján, ha a levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó
tényezőkben utólag, az adólevonási jog keletkezését követően változás következik
be, és ennek eredményeként az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó
összege csökken, az adóalany a különbözetet abban az adómegállapítási időszakban
köteles a fizetendő adó összegét növelő tételként figyelembe venni, amelyben a változás bekövetkezik.
Ebből következően a partner (a vevő) az eredetileg levonható előzetesen felszámított
adónak a csökkenését ebben az esetben – fizetendő adót növelő tételként – az adóalap-csökkentést érintően kapott értesítés időpontját tartalmazó adómegállapítási
időszakban köteles bevallani.
Fontos feltétel továbbá, hogy a partner (a vevő) e különbözet elszámolásakor köteles a bevallással egyidejűleg az erre a célra rendszeresített nyomtatványon, az áfabevallásban, annak erre szolgáló nyomtatvány-részében nyilatkozni
Ha a behajthatatlan követelésként elszámolt ellenértéket akár részben, akár egészben, utólag a partner bármely oknál fogva mégis megtéríti az értékesítést teljesítő félnek, akkor ez számára (vevőként) is maga után vonja az adózásbeli következmények érvényesítését. Ezt úgy számolhatja el, hogy a levonható előzetesen felszámított adó – értesítés alapján történt – utólagos csökkenése miatti fizetendő adót növelő tétel elszámolását tartalmazó adóbevallást önellenőrzés keretében helyesbíti.
IV. Hatályba lépés, átmeneti rendelkezés
A behajthatatlan követelés címén történő adóalap-csökkentésre, valamint ehhez kapcsolódóan az eredetileg levonható adó utólagos korrekciójára vonatkozó rendelkezések 2020. január 1-jén lépnek hatályba. Főszabály szerint az erre a napra vagy ezt követő időpontra eső teljesítési időponttal megvalósuló ügyletek esetében alkalmazható az adóalap ilyen jogcímen történő csökkentése, és végzendő el az eredetileg levonható adó utólagos korrigálása is a vevő részéről.
Átmeneti szabály rögzíti [25], hogy az új rendelkezések azokban az esetekben is alkalmazhatóak, amikor a behajthatatlan követelésként történő elszámolás alapjául szolgáló termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítésének időpontja 2020. január 1. napját megelőzi, de 2015. december 31. napját követő időpontra esik.
Vagyis lehetőség nyílik már 2016 évi teljesítések után is ilyen jogcímen az adóalap-csökkentés elszámolására az elévülési időre is figyelemmel, amennyiben annak az áfatörvényben előírt, előzőekben említett feltételei fennállnak.
[1] A módosítást a 2019. évi LXXII. törvény iktatta be. A téma szempontjából meghatározó rendelkezések: az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (áfatörvény) 77. § (7)-(10) bekezdései, 153/D. § (1) bekezdés a) pontja és (2) bekezdése, 259. § 3/A. pontja és 332. §-a.
[2] Áfatörvény 259. § 3/A. pontja.
[3] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés a) pont.
[4] Áfatörvény 259. § 13. pontja.
[5] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés b) pont.
[6] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés c) pont.
[7] Ez alatt az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (Art.) 267. §-a szerinti tájékoztatási lehetőséget kell érteni.
[8] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés d), e), f) pontok.
[9] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés d) pont.
[10] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés f) pont.
[11] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés e) pont.
[15] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés h) pont.
[16] Áfatörvény 77. § (7) bekezdés i) pont.
[17] Áfatörvény 77. § (9) bekezdés.
[18] Áfatörvény 77. § (8) bekezdés.
[19] Áfatörvény 259. § 3/A. pontjában meghatározott.
[21] Áfatörvény 77. § (9) bekezdés.
[22] Áfatörvény 77. § (10) bekezdése.
[23] Áfatörvény 153/D. § (1) bekezdés a) pontja.
[24] Áfatörvény 153/C. § (1) bekezdés c) pontja.