Betűméret növeléseBetűméret csökkentése
Ingatlannal rendelkező társaság tagjának részesedéskivonáson realizált nyeresége
2010.07.14.

[Tao. tv. 2. § (4) c) pont, 4. § 18/a. pont]

Archív: 2017.12.31.

A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao. tv.) 2010. január 1-től hatályos 2. § (4) bekezdés c) pontja szerint a társasági adó alanya az ingatlannal rendelkező társaság – külföldi személy, illetve az üzletvezetése helye alapján külföldi illetőségű (a továbbiakban együtt: külföldi) – tagja, ha ingatlannal rendelkező társaságban meglévő részesedésének elidegenítése vagy kivonása révén szerez jövedelmet. Az ingatlannal rendelkező társaság külföldi tagja tehát önmagában azért, mert ilyen társaságban tag/tulajdonos még nem lesz adóalany, csak a részesedésének elidegenítése, kivonása során realizált nyeresége okán válik (válhat) adóalannyá. Ez esetben az ingatlannal rendelkező társaság külföldi tagját 19%-os mértékű társasági adó terheli, amelyet a 2010. naptári évben történő elidegenítésen, kivonáson realizált nyereség után – első ízben – 2011. november 20-áig kell megállapítani, megfizetni és az erre a célra rendszeresített nyomtatványon bevallani.

A Tao. tv. 4. § 18/a. pontja határozza meg az ingatlannal rendelkező társaság fogalmát. Ennek alapján a belföldi illetőségű adózó, vagy a külföldi vállalkozó (a továbbiakban együtt: adózó) – akkor minősül ingatlannal rendelkező társaságnak, ha az alábbi három körülmény együttesen fennáll:

  1. részesedését elismert tőzsdén (Tao. tv. 4. § 10/a. pont) nem jegyzik és

  2. a beszámolójában vagy a belföldi illetőségű adózónak, külföldi vállalkozónak minősülő kapcsolt vállalkozásaival együttesen (a továbbiakban: csoport), a csoportba tartozók egyes beszámolóiban kimutatott eszközök mérlegfordulónapi piaci értékének (együttes) összegéből a belföldön fekvő ingatlan piaci értéke több mint 75 százalék és

  3. a tagja, vagy a csoport valamelyikének tagja az adóév legalább egy napján olyan államban rendelkezik külföldi illetőséggel, amellyel a Magyar Köztársaság nem kötött a kettős adóztatás elkerüléséről egyezményt vagy az egyezmény lehetővé teszi az árfolyamnyereség Magyarországon történő adóztatását és az adózó vagy a csoporthoz tartozó kapcsolt vállalkozás egyik külföldi illetőségű tagja (részvényese) legalább részben elidegenítette, kivonta a részesedését a naptári év július 31-ét megelőző naptári évben.

A 2. és 3. pont szerinti feltétel nélkül nem minősül ingatlannal rendelkező társaságnak az az adózó, amelynek részesedését elismert tőzsdén jegyzik.

A 2. pontban jelöltek szerint az adózó önállóan, az üzleti évről készített beszámolójának az adatai alapján, vagy azáltal is ingatlannal rendelkező társaság lehet, hogy a saját, valamint a (belföldi illetőségű és/vagy külföldi vállalkozó) kapcsolt vállalkozásai adatainak együttes számbavételével – cégcsoport szintjén – lesz 75 százalékot meghaladó a belföldi ingatlan-arány. A csoport-szintű összesítésnél az együttes eszközérték (nevező) meghatározásához az egyes beszámolókban szereplő összes eszköz értékét kell figyelembe venni, függetlenül attól, hogy van-e olyan csoport-tag (akár maga az adózó), amelynek nincs belföldön fekvő ingatlana. Az eszközök a beszámoló mérlegének „Eszközök” oldalán szereplő valamennyi eszközt jelentik, s minden eszköznek (akkor is, ha adott esetben a könyv szerinti érték már nulla) meg kell határozni a – december 31-ei, vagy az ettől eltérő mérlegfordulónapi – piaci értékét (lehet azonos a piaci érték a könyv szerintivel). Az együttes adatok megállapításához nem kell konszolidált beszámolót készíteni.

A beszámoló alatt, amelynek alapján az ingatlan-arányt meg kell határozni, a naptári év (első ízben 2011.) május 31-én rendelkezésre álló beszámolót kell érteni. Ez naptári évvel azonos üzleti évet alkalmazó adózónál 2011-ben a 2010. adóév, a naptári évtől eltérő üzleti év alkalmazása esetén jelentheti a 2009. adóévet is.

A belföldön fekvő összes ingatlan piaci értékének (számláló) meghatározásához az ilyen ingatlanok piaci értékeit össze kell adni. A belföldön fekvő ingatlanok számbavételéhez a Tao. tv. 4. § 18. pontja szerinti értelmezést – a föld és a földdel alkotórészi kapcsolatban álló minden dolog – kell alapul venni (ami nem feltétlenül azonos a mérleg „Ingatlanok” sora tartalmával).

A tagi illetőségre vonatkozó feltétel akkor vizsgálandó, ha az adózónak, vagy a csoportba tartozó kapcsolt vállalkozásai bármelyikének van legalább egy külföldi (társaság) tagja és a külföldi illetőségű tagja (részvényese) legalább részben elidegenítette, kivonta a részesedését a naptári év július 31-ét megelőző naptári évben. A tag adóügyi illetősége kizárólag az általa tett nyilatkozat vagy illetőségigazolás alapulvételével határozható meg; az illetőség a tag székhelye (cégkivonat stb.) alapján nem vehető figyelembe. Nem egyezményes állambeli tagnál a 3. pont szerinti feltétel teljesül, ha pedig a külföldi tag egyezményes államban bír illetőséggel, akkor a feltétel teljesülését az dönti el, hogy – az adott reláció szerint irányadó egyezmény alapján – az árfolyamnyereség hol adóztatható.

Néhány példa az árfolyamnyereség adóztatására

1.) Magyar-ciprusi egyezmény

A Magyar Népköztársaság Kormánya és a Ciprusi Köztársaság Kormánya között létrejött, a jövedelem- és a vagyonadók területén a kettős adóztatás elkerüléséről szóló 82/1982. (XII. 29.) MT rendelet (a továbbiakban: Ciprusi Egyezmény) 13. cikk (1) bekezdése alapján az egyik (ciprusi) Szerződő Államban illetőséggel bíró személynek a 6. cikkben meghatározott és a másik (magyar) Szerződő Államban fekvő ingatlan vagyon elidegenítéséből származó nyeresége ebben a másik (magyar) Államban adóztatható. A 13. cikk (4) bekezdése értelmében az (1) bekezdésben nem említett vagyon elidegenítéséből származó nyereség csak abban a (ciprusi) Szerződő Államban adóztatható, amelyben az elidegenítő illetőséggel bír.

A Ciprusi Egyezmény 6. cikkének rendelkezéseit az ingatlanok értékesítéséből származó jövedelmekre, s az ingatlanokhoz kapcsolódó különböző vagyoni értékű jogokból származó passzív jövedelmekre kell alkalmazni. Tekintve, hogy a Ciprusi Egyezmény 13. cikke a vagyon elidegenítéséből származó jövedelmekre vonatkozik – amelyen belül a 6. cikk szerinti ingatlan vagyon adóztatására az általánostól eltérő szabályt tartalmaz –, rendelkezései kiterjednek minden olyan vagyonelem értékesítéséből származó jövedelemre is, amely nem minősül ingatlan vagyonból származónak. Ilyen az üzletrész elidegenítéséből származó jövedelem – amely a Ciprusi Egyezmény rendelkezései szerint sem minősül ingatlan vagyonból származó jövedelemnek –, ezért ha egy ciprusi társaság eladja a magyar ingatlannal rendelkező társaságban lévő üzletrészét, vagy annak egy részét, úgy az ügyletből származó árfolyamnyereség után a ciprusi társaságnak (az ingatlannal rendelkező társaság külföldi tagjának) nem keletkezik társasági adófizetési kötelezettsége Magyarországon.

2.) Magyar-amerikai egyezmény

A Magyar Népköztársaság Kormánya és az Amerikai Egyesült Államok Kormánya között kötött, a jövedelemadók területén a kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásának megakadályozásáról szóló 49/1979. (XII. 6.) MT rendelet (a továbbiakban: Amerikai Egyezmény) 12. cikk (1) bekezdése értelmében az a nyereség, amelyet az egyik Szerződő Államban illetőséggel bíró (amerikai) személy a másik Szerződő (magyar) Államban fekvő, a 6. cikk (2) bekezdésében meghatározott ingatlan vagyon elidegenítéséből élvez, ebben a másik (magyar) Államban adóztatható. A 12. cikk (3) bekezdése szerint az (1) és (2) bekezdésben nem említett bármely vagyon elidegenítéséből származó nyereség csak abban a Szerződő (amerikai) Államban adóztatható, amelyben az elidegenítő illetőséggel bír.

Az Amerikai Egyezmény 6. cikkének – ingatlan vagyonból (ingatlantulajdon) származó jövedelmekre vonatkozó – rendelkezései megegyeznek a Ciprusi Egyezmény 6. cikkében foglaltakkal. A szabályozás alapján az ingatlannal rendelkező magyar társaság amerikai (társaság) tagjának az üzletrész (részesedés) kivonáson (eladáson) realizált nyeresége után sem keletkezik Magyarországon társasági adófizetési kötelezettsége, mert ez az árfolyamnyereség – az Amerikai Egyezmény szerint – az Amerikai Egyesült Államokban adóztatható.

3.) Magyar-máltai egyezmény

A Magyar Köztársaság és Málta között létrejött, a kettős adóztatás elkerüléséről szóló 1993. évi LXVII. törvény (a továbbiakban: Máltai Egyezmény) 13. cikk (1) bekezdése szerint a 6. cikk (2) bekezdésében meghatározott ingatlanvagyon elidegenítéséből származó jövedelem, vagy nyereség abban a (magyar) Szerződő Államban adóztatható, amelyben az ilyen vagyon van. A 13. cikk (2) bekezdése alapján pedig egy olyan (magyar) társaságban fennálló részvény- vagy hasonló érdekeltségek elidegenítéséből származó jövedelem, vagy nyereség, amelynek vagyona egészben, vagy főként ingatlan vagyonból áll, abban a (magyar) Szerződő Államban adóztatható, amelyben a társaság vagyona, vagy vagyonának fő része van. Ez utóbbi figyelembevételével, ha egy máltai társaság eladja a magyar ingatlannal rendelkező társaságban lévő üzletrészét, akkor az ebből származó árfolyamnyereség Magyarországon adóköteles, vagyis a máltai társaságnak – 19%-os mértékű – társasági adófizetési kötelezettsége keletkezik Magyarországon.

Más a helyzet akkor – szintén a Máltai Egyezmény 13. cikk (2) bekezdésében foglaltak alapulvételével –, ha nem ingatlannal rendelkező társaságban lévő üzletrész értékesítése történik. Ha például „M” máltai társaság tagja/tulajdonosa egy olyan „A” magyar társaságnak, amelynek vagyona egészben, vagy főként nem ingatlan vagyonból áll, az „A” társaság pedig tagja/tulajdonosa egy olyan „B” magyar társaságnak, amelynek vagyona főként ingatlanokból áll, és az „M” máltai társaság eladja „A” magyar társaságban lévő részesedését, úgy az értékesítésen realizált árfolyamnyeresége nem Magyarországon adózik.

[PM Jövedelemadók főosztálya 5184//2010. – APEH Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási főosztály 5227248141/2010.]